第四节　应纳税所得额的计算

　　计算公式一(直接法)：

　　应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-以前年度亏损

　　计算公式二(间接法)：

　　应纳税所得额=会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额

　　一、收入总额

　　企业的收入总额包括以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入;纳税人以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。公允价值是指按照市场价格确定的价值。

　　【综合题应联系】 收入种类;与会计收入联系;特殊的计税收入，如内部处置与外部移送、接受的实物捐赠、投资收益。

　　(一)一般收入――9项

　　【链接】与会计收入、与纳税申报表、与其它税种关系

　　1.销售货物收入：

　　【例题?计算题】某小汽车生产企业为增值税一般纳税人，2008年度自行核算的相关数据为：全年取得产品销售收入总额68000万元，……年实现会计利润5400万元，应缴纳企业所得税l350万元。(假定当期应纳增值税为正数)经聘请的会计师事务所审核发现：

　　12月20日收到代销公司代销5辆小汽车的代销清单及货款l63.8万元(小汽车每辆成本价20万元，与代销公司不含税结算价28万元)。企业会计处理为：

　　借：银行存款――代销汽车款　　　　　　　　　1638000

　　贷：预收账款――代销汽车款　　　　　　　　　1638000

　　[346120104]

　　『答案解析』

　　影响会计收入(+)=28×5=140(万元)

　　影响营业税金及附加(+)=(5×28×17%+5×28×9%)×(7%+3%)+5×28×9%

　　=16.24(万元)

　　影响营业成本(+)=20×5=100(万元)

　　影响利润总额(+)=140-100-16.24=23.76(万元)

　　影响申报表第一行“销售营业收入”=28×5=140(万元)

　　2.劳务收入

　　3.转让财产收入

　　4.股息红利等权益性投资收益

　　(1)为持有期分回的税后收益

　　(2)按照被投资方做出利润分配决定的日期确认收入的实现。

　　5.利息收入

　　(1)利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。

　　(2)其中包含国债利息收入

　　6.租金收入

　　按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

　　7.特许权使用费收入

　　按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。

　　8.接受捐赠收入

　　【特别说明】接受捐赠收入的确认

　　(1)企业接受捐赠的货币性资产：并入当期的应纳税所得。

　　(2)企业接受捐赠的非货币性资产：按接受捐赠时资产的入账价值确认捐赠收入，并入当期应纳税所得。受赠非货币资产计入应纳税所得额的内容包括：受赠资产价值和由捐赠企业代为支付的增值税，不包括由受赠企业另外支付或应付的相关税费。

　　【例题?单选题】某企业2009年12月接受捐赠设备一台，收到的增值税专用发票上注明价款10万元，增值税1.7万元，企业另支付运输费用0.8万元，该项受赠资产应交企业所得税为(　)。

　　A.3.32万元

　　B.2.93万元

　　C.4.03万元

　　D.4.29万元

　　[346120201]

　　『正确答案』B

　　『答案解析』

　　会计固定资产原值=10+0.8×(1-7%)=10.74(万元)

　　可以抵扣的增值税=1.7+0.8×7%=1.76(万元)

　　应纳税所得税额=10+1.7=11.7(万元)。

　　应纳所得税=11.7×25%=2.93(万元)

　　(3)企业接受捐赠的存货、固定资产、无形资产和投资等，在经营中使用或将来销售处置时，可按税法规定结转存货销售成本、投资转让成本或扣除固定资产折旧、无形资产摊销额。

　　【例题?单选题】甲公司2009年6月上旬接受某企业捐赠商品一批，取得捐赠企业开具的增值税专用发票，注明商品价款20万元、增值税税额3.4万元。当月下旬公司将该批商品销售，向购买方开具了增值税税专用发票，注明商品价款25万元、增值税税额4.25万元。不考虑城市维护建设税和教育费附加，甲公司该项业务应缴纳企业所得税(　)万元。

　　A.6.60万元

　　B.7.72万元

　　C.8.25万元

　　D.7.1 万元

　　[346120202]

　　『正确答案』D

　　『答案解析』应纳企业所得税=(20+3.4)×25%+(25-20)×25%=7.1(万元)

　　9.其他收入(包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。)

　　【例题?多选题】下列各项中，属于企业所得税法中“其他收入”的有(　)。

　　A.债务重组收入

　　B.视同销售收入

　　C.资产溢余收入

　　D.财产转让收入

　　[346120203]

　　『正确答案』AC

　　『答案解析』B选项“视同销售收入”属于企业所得税法中的特殊收入。

　　【例题?计算题】2008综合题前三项业务

　　某市一家居民企业为增值税一般纳税人，主要生产销售彩色电视机，假定2008年度有关经营业务如下：

　　(1)销售货物取得不含税收入8600万元，与彩电配比的销售成本5660万元;

　　(2)转让技术所有权取得收入700万元，直接与技术所有权转让有关的成本和费用100万元;

　　(3)出租设备取得租金收入200万元，接受原材料捐赠取得增值税专用发票注明材料金额50万元、增值税进项税金8.5万元，取得国债利息收入30万元;

　　[346120204]

　　『正确答案』

　　(二)特殊收入的确认

　　1.以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。

　　2.企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过l2个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。

　　3.采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。

　　4.企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

　　(三)处置资产收入的确认

　　【解析】(1)区分内部处置与移送他人;(2)视同销售确定收入与会计收入关系;

　　(3)视同销售确定收入可以计提招待费与广告费

　　【例题?单选题】下列情况属于内部处置资产，不需缴纳企业所得税的有(　)。

　　A.将资产用于市场推广

　　B.将资产用于对外赠送

　　C.将资产用于职工奖励

　　D.将自产商品转为自用

　　[346120205]

　　『正确答案』D

　　【例题?计算题】某企业用自产产品对外投资，产品成本80万元，不含税销售价格120万元，该项业务未反映在账务中。

　　[346120206]

　　『正确答案』

　　会计利润调增=120-80=40(万元)

　　应纳税所得额调增=120-80=40(万元)

　　应纳增值税=120×17%=20.4(万元)

　　【例题?计算题】假定企业的自产货物成本为17万元，售价20万，现在用于对外的捐赠。

　　[346120207]

　　『正确答案』

　　(1)销项税=20×17%=3.4万元

　　(2)企业所得税：视同销售：(20-17)×25%;

　　(3)会计营业外支出=17+3.4=20.4万元

　　(4)捐赠的处理： 非公益捐赠：不得扣除20.4

　　公益捐赠：限额扣除=会计利润(可扣除20.4)×12%

　　(四)相关收入实现的确认

　　1.企业销售商品确认收入：同会计准则

　　2.下列商品销售方式的，应按以下规定确认收入实现时间：

　　(1)销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。

　　(2)销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。

　　(3)销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。

　　(4)销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。

　　3.售后回购方式销售商品：销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。

　　4.销售商品以旧换新：销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。

　　5.企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

　　债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。

　　企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让属于销售折让;企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

　　6.企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度(完工百分比)法确认提供劳务收入。

　　下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入：

　　①安装费。应根据安装完工进度确认收入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。

　　②宣传媒介的收费。应在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，应根据制作广告的完工进度确认收入。

　　③软件费。为特定客户开发软件的收费，应根据开发的完工进度确认收入。

　　④服务费。包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间分期确认收入。

　　⑤艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。

　　⑥会员费。申请入会或加入会员，只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在取得该会员费时确认收入。申请入会或加入会员后，会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，该会员费应在整个受益期内分期确认收入。

　　⑦特许权费。属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入;属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。

　　⑧劳务费。长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。

　　7.企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。

　　【例题?单选题】根据企业所得税法的规定，下列收入的确认不正确的是(　)

　　A.特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现

　　B.股息、红利等权益性投资收益，按照被投资方做出利润分配决定的日期确认收入的实现

　　C. 广告的制作费，应根据制作广告的完工进度确认收入

　　D.接受捐赠收入，按照接受捐赠资产的入账日期确认收入的实现

　　[346120301]

　　『正确答案』D

　　『答案解析』接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。

　　二、不征税收入和免税收入

　　(一)不征税收入

　　1.财政拨款。

　　2.依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金。

　　3.国务院规定的其他不征税收入。

　　(1)企业按规定取得的出口退税款。

　　(2)企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金

　　(3)企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除;企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

　　(二)免税收入

　　1.国债利息收入。

　　【解析】免税的国债利息，是指到期的利息收入，不是中途转让的收益。

　　2.符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性收益。

　　【解析】指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。

　　3.在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。

　　该收益都不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。

　　4.符合条件的非营利组织的收入。

　　【提示】非营利组织的收入，不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入。

　　5. 非营利组织的下列收入为免税收入

　　(1)接受其他单位或者个人捐赠的收入;

　　(2)除《中华人民共和国企业所得税法》第7条规定的财政拨款以外的其他政府补助收入，但不包括因政府购买服务取得的收入;

　　(3)按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费;

　　(4)不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入;

　　(5)财政部、国家税务总局规定的其他收入。

　　【例题?多选题】企业取得的下列收入，属于企业所得税免税收入的有(　)。

　　A.国债利息收入

　　B.金融债券的利息收入

　　C.居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益

　　D.在中国境内设立机构、场所的非居民企业连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票1年以上取得的投资收益

　　[346120302]

　　『正确答案』ACD

　　【例题?多选题】下列项目中，应计入应纳税所得额的有(　)。

　　A. 在中国境内设立机构、场所的非居民企业连续持有居民企业公开发行并上市流通12个月以下的股票取得的投资收益

　　B.因债权人原因确实无法支付的应付款项

　　C.出口货物退还的增值税

　　D.将自产货物用于职工福利

　　[346120303]

　　『正确答案』ABD

　　三、扣除原则和范围

　　(一)税前扣除项目的原则

　　原则：权责发生制原则、配比原则、相关性原则、确定性原则、合理性原则。

　　(二)扣除项目的范围――共5项。

　　1.成本：指生产经营成本

　　【例题?计算题】一个生产小轿车的企业，出售自产小轿车一千辆，每辆的含税价格是17.55万元，要交增值税17%，消费税12%，所得税是计税的收入。出售给职工40辆，成本价收回400万元(成本10万元/辆)，请列出上述业务的应纳所得税

　　[346120304]

　　『正确答案』应纳所得税=[ [17.55÷1.17×(1000+40)-10×(1000+40)-消费税-城建税和教育费附加]×25%

　　2.费用：指三项期间费用(销售费用、管理费用、财务费用)

　　(1)销售费用：特别关注其中的广告费、运输费、销售佣金等费用。

　　(2)管理费用：特别关注其中的业务招待费、职工福利费、工会经费、职工教育经费、为管理组织经营活动提供各项支援性服务而发生的费用等。

　　(3)财务费用：特别关注其中的利息支出、借款费用等。

　　3.税金:指销售税金及附加

　　(1)六税一费：已缴纳的消费税、营业税、城建税、资源税、土地增值税、出口关税及教育费附加;

　　(2)增值税为价外税，不包含在计税中，应纳税所得额计算时不得扣除。

　　(3)企业缴纳的房产税、车船税、土地使用税、印花税等，已经计入管理费中扣除的，不再作为销售税金单独扣除。

　　【例题?多选题】根据企业所得税法律制度的规定，下列税金在计算企业应纳税所得额时，不得从收入总额中扣除的是(　)。

　　A.土地增值税

　　B.增值税

　　C.消费税

　　D.企业所得税

　　[346120305]

　　『正确答案』BD

　　【例题?计算题】2008综合题前四项业务

　　某市一家居民企业为增值税一般纳税人，主要生产销售彩色电视机，假定2008年度有关经营业务如下：

　　(1)销售货物取得不含税收入8600万元，与彩电配比的销售成本5660万元;

　　(2)转让技术所有权取得收入700万元，直接与技术所有权转让有关的成本和费用100万元;

　　(3)出租设备取得租金收入200万元，接受原材料捐赠取得增值税专用发票注明材料金额50万元、增值税进项税金8.5万元，取得国债利息收入30万元;

　　(4)购进原材料共计3000万元，取得增值税专用发票注明进项税税额510万元;支付购料运输费用共计230万元，取得运输发票;

　　[346120306]

　　『正确答案』

　　(1)应缴纳的增值税=8600×17%-8.5-510-230×7%=927.4(万元)

　　(2)应缴纳的营业税=200×5%=10(万元)

　　(3)应缴纳的城市维护建设税和教育费附加=(927.4+10)×(7%+3%)=93.74(万元)

　　(4)所得税前可以扣除的税金合计=10+93.74=103.74(万元)

　　4.损失：指企业在生产经营活动中损失和其他损失

　　(1)包括：固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。

　　(2)税前可以扣除的损失为净损失。即企业的损失减除责任人赔偿和保险赔款后的余额。

　　(3)企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。

　　5.扣除的其他支出

　　指除成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。

　　(三)扣除项目的标准――共18项

　　1.工资、薪金支出★★★

　　企业发生的合理的工资、薪金支出准予据实扣除。

　　工资、薪金支出是企业每一纳税年度支付给本企业任职或与其有雇佣关系的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资。以及与任职或者是受雇有关的其他支出。

　　“合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。

　　2.职工福利费、工会经费、职工教育经费★★★

　　规定标准以内按实际数扣除，超过标准的只能按标准扣除。标准为：

　　(1)企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分准予扣除。

　　了解：企业职工福利费

　　(2)企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分准予扣除。

　　(3)除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除，超过部分准予结转以后纳税年度扣除。

　　【提示】软件生产企业发生的职工教育经费中的职工培训费用，可以全额在企业所得税前扣除。

　　 3.社会保险费★

　　(1)按照政府规定的范围和标准缴纳的“五险一金”，即基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除;

　　(2)企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和符合国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的商业保险费准予扣除;

　　(3)企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。

　　4.利息费用★★★

　　(1)非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出：可据实扣除。

　　(2)非金融企业向非金融企业借款的利息支出：不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除，超过部分不许扣除。

　　【例题?计算题】某居民企业2009年发生财务费用40万元，其中含向非金融企业借款250万元所支付的年利息20万元(当年金融企业贷款的年利率为5.8%)。

　　[346120401]

　　『答案解析』

　　利息税前扣除额=250×5.8%=14.5(万元)

　　财务费用调增的应纳税所得额=20-14.5=5.5(万元)

　　(3)新增内容：关联企业利息费用的扣除：

　　①标准之一：企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除

　　接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：金融企业，为5:1;其他企业，为2:1。

　　②标准之二：企业从其关联方接受的债资比例未超过规定标准而发生的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除，超过部分不允许扣除。

　　【例题2?计算题】甲公司为增值税一般纳税人，注册资本1200万元(其中关联方乙企业的权益性投资1000万元)。2009年甲公司发生财务费用400万元，其中向乙企业借款2500万元、支付的利息费用150万元，其余为向金融机构借款利息。已知向关联企业借款的年利息率为6%，金融机构同期贷款利率为4%。

　　[346120402]

　　『答案解析』甲公司2009年度企业所得税前应扣除的财务费用=(400-150)+1000×2×4%=250+80=330(万元)，财务费用的纳税调整额=400-330=70(万元)

　　③相关交易活动符合独立交易原则;或者该企业的实际税负不高于境内关联方;

　　企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税。

　　(4)企业向自然人借款的利息支出

　　①企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，符合规定条件的，准予扣除。

　　②企业向除上述规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除。

　　a.企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为;

　　b.企业与个人之间签订了借款合同。

　　【例题?单选题】某公司2009年度实现会计利润总额25万元。经注册会计师审核，“财务费用”账户中列支有两笔利息费用：向银行借入生产用资金200万元，借用期限6个月，支付借款利息5万元;经过批准向本企业职工借入生产用资金60万元，借用期限10个月，支付借款利息3.5万元。该公司2009年度的应纳税所得额为(　)万元。

　　A.21

　　B.26

　　C.30

　　D.33

　　[346120403]

　　『正确答案』B

　　『答案解析』银行的利率=(5×2)÷200=5%;可以税前扣除的职工借款利息=60×5%÷12×10=2.5(万元);超标准=3.5-2.5=1(万元);应纳税所得额=25+1=26(万元)

　　5.借款费用★★★

　　(1)企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。

　　(2)企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过l2个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应予以资本化，作为资本性支出计入有关资产的成本;有关资产交付使用后发生的借款利息，可在发生当期扣除。

　　【例题】某企业4月1日向银行借款500万元用于建造厂房，借款期限1年，当年向银行支付了3个季度的借款利息22.5万元，该厂房于10月31日竣工结算并投入使用，税前可扣除的利息费用为(　)万元。

　　[346120404]

　　『正确答案』税前可扣除的财务费用 = 22.5÷9×2 = 5(万元)

　　『答案解析』固定资产建造尚未竣工决算投产前的利息，不得扣除;竣工决算投产后的利息，可计入当期损益。

　　6.汇兑损失

　　汇率折算形成的汇兑损失，准予扣除.

　　7.业务招待费★★★

　　企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。

　　【要点1】应用

　　【要点2】计算限额的依据：业务招待费、广告费计算税前扣除限额的依据是相同的，即《申报表》附表一第一行“销售(营业)收入合计”。包括：销售货物收入、劳务收入、出租财产收入、转让无形资产使用权收入、视同销售收入等，即会计核算中的“主营业务收入”、“其他业务收入”，再加上视同销售收入。

　　【例题?单选题】下列各项中，能作为业务招待费税前扣除限额计提依据的是(　)。

　　A.转让无形资产使用权的收入

　　B.因债权人原因确实无法支付的应付款项

　　C.转让无形资产所有权的收入

　　D.出售固定资产的收入

　　[346120406]

　　『正确答案』A

　　【例题?计算题】企业2009年全年实现收入总额8000万元，含国债利息收入7万元、金融债券利息收入20万元、从被投资公司分回的税后利润38万元;后经聘请的会计师事务所审计，发现有关税收问题如下：

　　(1)12月收到甲公司代销货物的代销清单及货款l1.7万元。企业会计处理为：

　　借：银行存款――代销汽车款 117000

　　贷：预收账款――代销汽车款 117000

　　(2)12月份，以自产公允价值47万元的货物清偿应付账款50万元，公允价值与债务的差额债权人不再追要。清偿债务时企业直接以50万元分别冲减了应付账款和存货成本;

　　(3)12月份转让一项无形资产的所有权，取得收入60万元未作收入处理，该项无形资产的账面成本35万元也未转销;

　　(4)12月份通过当地政府机关向贫困山区捐赠家电产品一批，成本价20万元，市场销售价格23万元。企业核算时按成本价格直接冲减了库存商品，

　　(5)企业全年发生的业务招待费45万元。

　　要求：计算业务招待费应调整的应纳税所得额。

　　[346120407]

　　『正确答案』

　　企业当年的销售收入=8000-7-20-38+11.7÷1.17+47+23=8015(万元)

　　允许扣除的业务招待费=8015×5‰=40.075(万元)

　　45×60%=27(万元)<40.075，准予扣除27万元

　　调增应纳税所得额=45-27=18(万元)

　　8.广告费和业务宣传费★★★

　　(1)广告费不同于赞助支出，赞助支出不得扣除。

　　(2)一般行业的扣除标准： 企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售(营业)收入l5%的部分，准予扣除;超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。

　　(3)新增内容：特殊行业的扣除标准(自2008年1月1日起至2010年12月31日止)：

　　①化妆品制造、医药制造和饮料制造(不含酒类制造)：不超过当年销售(营业)收入30%，准予扣除;超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。

　　②对采取特许经营模式的饮料制造企业，饮料品牌使用方发生的不超过当年销售(营业)收入30%的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部归集至饮料品牌持有方或管理方，由饮料品牌持有方或管理方作为销售费用据实在企业所得税前扣除。

　　③烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在税前扣除

　　【链接1】广告费、业务招待费计算税前扣除限额的依据是相同的。

　　销售(营业)收入包括销售货物收入、劳务收入、出租财产收入、转让无形资产使用权收入、视同销售收入等。

　　【链接2】广告费、业务宣传费不再区分扣除标准，按照统一口径计算扣除标准。

　　【链接3】广告费和业务宣传费支出，超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。这与职工教育经费处理一致――均为暂时性差异

　　【例题?计算题】某制药厂2009年销售收入3000万元，发生现金折扣100万元;转让技术使用权收入200万元，广告费支出1000万元，业务宣传费40万元，则计算应纳税所得额时调整所得是多少?

　　[346120502]

　　『正确答案』

　　广告费和业务宣传费扣除标准=(3000+200)×30%=960万元

　　广告费和业务宣传费实际发生额=1000+40=1040万元，超标准1040-960=80万元

　　调整所得额80万元。

　　9.环境保护专项资金★

　　企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金准予扣除;上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。

　　10.保险费★

　　企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。

　　11.租赁费★★

　　租入固定资产的方式分为两种：经营性租赁是指所有权不转移的租赁;融资租赁是指在实质上转移与一项资产所有权有关的全部风险和报酬的一种租赁。租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：

　　(1)属于经营性租赁发生的租入固定资产租赁费：根据租赁期限均匀扣除;

　　(2)属于融资性租赁发生的租入固定资产租赁费：构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除;租赁费支出不得扣除。

　　【例题?单选题】某贸易公司2009年3月1日，以经营租赁方式租入固定资产使用，租期1年，按独立纳税人交易原则支付租金1.2万元;6月1日以融资租赁方式租入机器设备一台，租期2年，当年支付租金1.5万元。计算当年企业应纳税所得额时应扣除的租赁费用为(　)。

　　A.1.0万元

　　B.1.2万元

　　C.1.5万元

　　D.2.7万元

　　[346120503]

　　『正确答案』A

　　『答案解析』当年企业应纳税所得额时应扣除的租赁费用=1.2÷12×10=1万元。

　　12.劳动保护费★

　　企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。

　　13.公益性捐赠支出★★★

　　(1)公益性捐赠含义：是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。

　　(2)公益性捐赠税前扣除标准：企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。

　　年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。

　　(3)公益性杜会团体确认条件：9项，了解。

　　税前扣除方法：

　　【链接1】会计利润的准确计算――综合题考点;

　　【链接2】公益性捐赠包括货币捐赠和非货币捐赠;

　　【链接3】与流转税关系：企业将自产货物用于捐赠，按公允价值交纳增值税;视同对外销售交纳所得税;但会计上不确认收入和利润。

　　14.有关资产的费用★

　　(1)企业转让各类固定资产发生的费用：允许扣除;

　　(2)企业按规定计算的固定资产折旧费、无形资产和递延资产的摊销费：准予扣除。

　　15.总机构分摊的费用

　　非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。

　　16.资产损失★

　　(1)企业当期发生的固定资产和流动资产盘亏、毁损净损失，由其提供清查盘存资料经主管税务机关审核后，准予扣除;

　　(2)企业因存货盘亏、毁损、报废等原因不得从销项税金中抵扣的进项税金，应视同企业财产损失，准予与存货损失―起在所得税前按规定扣除。

　　【例题】某企业2009年发生意外事故，损失库存外购原材料32.79万元(含运费2.79万元)，取得保险公司赔款8万，税前扣除的损失是多少?

　　『正确答案』32.79+(32.79-2.79)×17%+2.79÷93%×7%-8=30.10(万元)

　　17.其他项目★

　　如会员费、合理的会议费、差旅费、违约金、诉讼费用等，准予扣除。

　　18.手续费及佣金支出(新增)

　　(1)企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过以下规定计算限额以内的部分，准予扣除;超过部分，不得扣除。

　　①保险企业：财产保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的15%(含本数，下同)计算限额;人身保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的10%计算限额。

　　②其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人(不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等)所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。

　　(2)除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。

　　(3)企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用。

　　(4)企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出，应当通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除。

　　(5)企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额，并如实入账。

　　【总结】汇总上述有扣除标准的项目如下：

　　【例题?单选题】下列支出中，可以从应纳税所得额中据实扣除的是(　)。

　　A.建造固定资产过程中向银行借款的利息

　　B.诉讼费用

　　C.对外投资的固定资产计提的折旧费

　　D.业务招待费支出

　　『正确答案』B

　　『答案解析』A选项建造固定资产过程中向银行借款的利息，属于资本化的利息，不得税前扣除; C选项对外投资的固定资产已转为被投资方资产，投资方不得计提折旧费;D选项业务招待费支出，不得据实扣除。

　　【例题?单选题】(2009年)依据企业所得税法的规定，财务会计制度与税收法规的规定不同而产生的差异，在计算企业所得税应纳税所得额时应按照税收法规的规定进行调整。下列各项中，属于时间性差异的是(　)。

　　A.业务招待费用产生的差异

　　B.职工福利费用产生的差异

　　C.职工工会费用产生的差异

　　D.职工教育费用产生的差异

　　[346120507]

　　『正确答案』D

　　四、不得扣除的项目

　　在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：

　　1.向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项。

　　2.企业所得税税款。

　　3.税收滞纳金，是指纳税人违反税收被税务机关处以的滞纳金。

　　4.罚金、罚款和被没收财物的损失，是指纳税人违反国家有关法律、法规规定，被有关部门处以的罚款，以及被司法机关处以的罚金和被没收财物。

　　5.超过规定标准的捐赠支出。

　　6.赞助支出，是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。

　　7.未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。

　　【新增】2008年1月1日前按照原企业所得税法规定计提的各类准备金，2008年1月1日以后，未经财政部和国家税务总局核准的，企业以后年度实际发生的相应损失，应先冲减各项准备金余额。

　　【例题】(2009年，综合题节选)某公司受全球金融危机的影响，企业持有的原账面价值300万元的交易性金融资产，到12月底公允价值下降为210万元(企业以公允价值核算)。

　　『答案解析』交易性资产减值应调增的应纳税所得额=300-210=90(万元)

　　8.企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。

　　9.与取得收入无关的其他支出。

　　【例题?单选题】(2009年)下列各项中，在计算企业所得税应纳税所得额时准予按规定扣除的是(　)。

　　A.企业之间支付的管理费用

　　B.企业之间支付的利息费用

　　C.企业之间支付的股息红利

　　D.企业内机构之间支付的租金

　　[346120602]

　　『正确答案』B

　　『答案解析』企业之间支付的管理费用不可以扣除，因此选项A不正确;企业之间支付的股息红利属于税后支付的，不能税前扣除，因此选项C不正确;企业内机构之间的租金，不可以扣除。因此正确答案为选项B。

　　【例题?多选题】下列各项中不得从应纳税所得额中扣除的有(　)。

　　A.纳税人在生产经营活动中发生的固定资产修理费

　　B.行政性罚款

　　C.为投资者或职工支付的商业保险费

　　D. 企业以现金方式支付给中介机构的手续费及佣金

　　[346120603]

　　『正确答案』BCD

　　五、亏损弥补

　　企业某一纳税年度发生的亏损可以用下一年度的所得弥补，下一年度的所得不足以弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不得超过5年。而且，企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。

　　【举例说明】

　　 手写板说明：亏损后延弥补的问题

　　举例：假定2003年某企业设立，提供到2009年的所得数据。

　　03年亏损150万，04年亏损30万，05年盈利20万，06年盈利70万，07年盈利40万，08年亏损10万，09年盈利55万。那么，03年亏损150万，可以后延弥补5年，从04年开始到08年为止，共5年，该段时间，盈利合计130万，补亏03年后，尚有亏损20万，因为弥补期满，不得继续弥补了。

　　04年亏损同理，后延5年到09年，由于08年前的利润用来弥补03年亏损，04年的亏损没有弥补，只能用最后一年即09年的55万弥补，弥补后，尚余35万盈利，这个35万盈利继续可以弥补08年亏损10万，弥补后，仍有盈利15万，这个15万就是应税所得，乘以25%税率，就是应纳所得税额。